Принцип экономического основания налога в спорах о ставке НДС по связанным с экспортом услугам

Ндс при реализации сырьевых товаров — audit-it.ru

Принцип экономического основания налога в спорах о ставке НДС по связанным с экспортом услугам

С. Н. Гордеева

Журнал “Промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение” № 11/2016

Что же относится к сырьевым товарам? Является ли таковым готовая продукция? Как применяются нулевая ставка и вычеты по НДС при реализации сырьевых товаров по экспортным контрактам? Что упрощено в косвенном налогообложении в части иных экспортируемых товаров? Для чего нужен ускоренный порядок вычетов?

Обратиться к данной теме нас заставил ряд разъяснений финансового ведомства, посвященных причислению той или иной продукции предприятий промышленности к сырьевым товарам.

Причем из разъяснений не понятно, хорошо или плохо, что экспортируемые товары относятся к сырьевым.

Чтобы разобраться, нужно поднять всю предысторию появления этого понятия в законодательстве и проанализировать поправки, внесенные в гл. 21 НК РФ.

Немного предыстории

Кто сталкивался с применением нулевой ставки НДС на практике, вероятно, знает, что помимо начисления налога нужно уделить внимание налоговому вычету. В силу норм п. 3 ст. 172 НК РФ вычеты сумм налога по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС по ставке 0% в соответствии с п. 1 ст.

 164 НК РФ, производятся на момент определения налоговой базы, установленный ст. 167 НК РФ.

Согласно правоприменительной практике у налогоплательщиков отсутствует право на вычеты «входного» НДС по сырью и материалам, использованным для производства товаров (работ, услуг), облагаемых НДС по ставке 0%, до отгрузки товаров (работ, услуг).

Вместе с тем указанное ограничение является искусственным, нецелесообразным и препятствует развитию хозяйственной деятельности организаций, осуществляющих операции, облагаемые НДС по ставке 0%, по следующим причинам.

Во-первых, рассматриваемое ограничение, приводящее фактически к отсрочке вычета, противоречит принципу равенства налогообложения (п. 3 ст. 3 НК РФ). Ведь на налогоплательщиков, применяющих ставки НДС 18% и 10%, данное ограничение не действует.

Во-вторых, иногда проблематично соблюсти требование законодательства. Например, с учетом особенностей технологического процесса добычи драгоценных металлов (многоступенчатое незавершенное производство) организовать партионный прямой учет материалов и соответствующих сумм НДС не представляется возможным. Любая расчетная методика допускает искажения и является некорректной.

В-третьих, затраты на администрирование данного ограничения (как со стороны налогоплательщиков, так и со стороны налоговых органов) не оправдывают результатов.

Экономический эффект состоит в единоразовом отвлечении денежных средств в первом налоговом периоде применения ограничения и впоследствии существенно не влияет на размер налоговых обязательств (поскольку экспортер «откладывает» новый вычет, но получает право дополнительно возместить «старый» вычет).

Перечисленные причины говорят о том, что необходимы изменения, устраняющие неравенство в налогообложении экспортеров и иных плательщиков НДС.

Эти категории налогоплательщиков изначально в неравном положении – одни применяют нулевую, а другие традиционную ставку налога.

Однако вычет законодатель все же решил уравнять, предоставив право отдельным экспортерам применять вычеты НДС в общем порядке, без сбора комплекта документов, фактически привязывая по времени вычет к начислению НДС.

Разбираемся с поправками

Речь пойдет о новшествах, внесенных в гл. 21 НК РФ нормами Федерального закона от 30.05.2016 № 150-ФЗ (далее – Закон № 150-ФЗ).

Начнем с абз. 1 п. 1 ст. 165 НК РФ. Раньше в нем было сказано, что при реализации товаров, к которым применяется нулевая ставка НДС, для подтверждения обоснованности налоговой преференции (или особенностей налогообложения) и налоговых вычетов представляется комплект документов, включающий:

  • контракт (копию контракта) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара (припасов) за пределы единой таможенной территории Таможенного союза;
  • таможенную декларацию (ее копию) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в процедуре экспорта, и российского таможенного органа места убытия, через который товар был вывезен с территории РФ и иных территорий, находящихся под ее юрисдикцией;
  • копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками таможенных органов мест убытия, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории РФ.

Документы нужно было представлять для обоснования как применения нулевой ставки, так и правомерности вычетов «входного» НДС, предъявленного поставщиками и подрядчиками экспортеров. В обновленной редакции абз. 1 п. 1 ст.

 165 НК РФ указанные выше документы требуется представить только для подтверждения обоснованности начисления налога по ставке 0%. Для вычета это не нужно, за исключением случая реализации сырьевых товаров, названных в п. 10 ст.

 165.

Суть данной нормы в том, что подтверждающие документы (в частности, реестры) налогоплательщики представляют для обоснования применения нулевой ставки одновременно с подачей налоговой декларации.

Порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по ставке 0%, устанавливается принятой учетной политикой для целей налогообложения.

При этом нужно исходить из специальных правил налоговых вычетов, установленных для экспортеров. Они описаны в п. 3 ст. 172 НК РФ. Вычеты сумм налога производятся на момент определения налоговой базы, установленный ст. 167 НК РФ:

  • день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
  • день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Экспортер получает право на вычет не ранее одного из указанных событий.

Это правило упразднено в отношении операций по реализации товаров:

  • вывезенных в таможенной процедуре экспорта (за исключением сырьевых товаров);
  • помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны (за исключением сырьевых товаров);
  • драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу или производство из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы.

Налогоплательщики, осуществляющие указанные операции, применяют общий порядок вычетов по НДС по мере принятия приобретенных товаров (работ, услуг, имущественных прав) на учет и получения счетов-фактур от поставщиков. То есть такие экспортеры применяют вычеты в том же порядке, что и плательщики НДС, реализующие товары (работы, услуги) на внутреннем рынке.

Покажем, как будет выглядеть корреспонденция счетов у экспортеров, применяющих новшества Закона № 150-ФЗ.

операцииДебетКредит
В течение одного налогового периода по НДС
Оприходованы товары (работы, услуги), предназначенные для использования в производстве сырьевых товаров на экспорт10, 20, 2660
Отражен предъявленный поставщиками и подрядчиками НДС1960
Принят «входной» НДС к вычету в традиционном порядке6819
Отражена реализация сырьевых товаров6290
Начислен НДС по ставке 18% на момент определения базы*9068
Получена плата от покупателя экспортных товаров5262
После подтверждения нулевой ставки
Принят к вычету начисленный НДС по обычной ставке 18%6890
Уменьшена задолженность покупателя на НДС9062
Начислен НДС по ставке 0% после представления подтверждающих право на данную ставку документов9068

*В целях упрощения в примере не рассматриваются нюансы начисления НДС по экспортным контрактам, подразумевающим расчеты в иностранной валюте и отражение в бухгалтерском учете соответствующих обязательств перед иностранным партнером.

Поправки Закона № 150-ФЗ вступили в силу с 1-го числа налогового периода по НДС, следующего за месяцем опубликования, а точнее, с 01.07.2016. Поэтому именно по экспортным операциям, совершенным после указанной даты, бухгалтер имеет право заявить к вычету НДС в ускоренном порядке.

Для косвенного налогообложения экспорта сырьевых товаров законодателем сохранены прежние специальные правила применения налогового вычета по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления экспортных операций.

Что же относится к сырьевым товарам?

В целях гл.

21 НК РФ к сырьевым товарам относятся минеральные продукты, продукция химической промышленности и связанных с ней других отраслей промышленности, древесина и изделия из нее, древесный уголь, жемчуг, драгоценные и полудрагоценные камни, драгоценные металлы, недрагоценные металлы и изделия из них. Коды видов товаров, перечисленных в настоящем абзаце, в соответствии с единой товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза определяются Правительством РФ.

Источник: https://www.audit-it.ru/articles/account/tax/a34/887673.html

Увеличение ставки НДС | Проект Поддержка

Принцип экономического основания налога в спорах о ставке НДС по связанным с экспортом услугам

Поговорим о довольно распространённых ситуациях, когда ошибки и недочёты в договорной работе порождают сначала налоговые, а затем и гражданско-правовые споры. Повышение ставки НДС с 1 января 2019 года сделало эту тему особенно актуальной для повседневной хозяйственной деятельности.

Подобные ситуации можно условно разделить на несколько категорий.

В первой, наиболее простой с точки зрения правоприменительной практики ситуации, стороны сделки, формулируя условие договора о цене товара (работы, услуги), операции по реализации которых являются облагаемыми НДС, не конкретизируют, включён ли данный налог в цену.

Иными словами, в тексте договора после слов «цена составляет 100 рублей» ставится точка.

В дальнейшем продавец (подрядчик, исполнитель) обращается к покупателю (заказчику) с требованием об уплате сверх указанной цены 18 рублей (теперь, как вы понимаете, это будет уже 20 рублей), полагая, что это сумма причитающегося НДС, который согласно п.1 ст. 168 Налогового кодекса должен быть предъявлен дополнительно.

Арбитражные суды рассмотрели немало однотипных дел с подобной фабулой. Такие дела со ссылкой на правовую позицию, изложенную в пункте 15 Обзора судебной практики Высшего Арбитражного Суда РФ по договору строительного подряда (информационное письмо Президиума № 51 от 24.01.2000), разрешались в пользу поставщиков (подрядчиков, исполнителей).

В обоснование удовлетворения требований о довзыскании суммы, равной НДС, указывалось на необходимость изучения вопроса о формировании цены на преддоговорном этапе.

И если выяснялось, что при её определении сторонами НДС не учитывался, то он подлежал довзысканию в силу императивного характера норм налогового права и невозможности изменения налогового статуса операции соглашением сторон.

Рассматриваемый вопрос нашёл в последующем своё закрепление в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда от 30.05.2014 года № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием НДС».

В пункте 17 постановления указано, что «если в договоре нет прямого указания на то, что установленная в нем цена не включает в себя сумму налога и иное не следует из обстоятельств, предшествующих заключению договора, или прочих условий договора, судам надлежит исходить из того, что предъявляемая покупателю продавцом сумма налога выделяется последним из указанной в договоре цены, для чего определяется расчётным методом (пункт 4 статьи 164 Кодекса)».

На первый взгляд может показаться, что высшая судебная инстанция пересмотрела ранее занятую позицию. Но такой вывод будет поспешным.

В своей основе (о невозможности изменения операции, придания ей характера необлагаемой НДС соглашением сторон) позиция сохранена.

По иному были расставлены акценты в вопросе доказывания, которые в действительности привели к большей защите покупателей (заказчиков).

Высшим Арбитражным Судом РФ было указано, что бремя обеспечения выполнения требований Налогового кодекса об учёте при определении цены НДС и выделении данного налога в расчётных и первичных учётных документах, счетах-фактурах отдельной строкой лежит на продавце.

Соответственно, само по себе анализируемое спорное условие договора о цене, не содержащее конкретизацию в части НДС, не являлось достаточным основанием для удовлетворения требований поставщика (исполнителя, подрядчика).

Возможность довзыскания НДС, как и ранее, сохранялась лишь при доказанности истцом со ссылкой на иные условия договора или преддоговорную переписку, что цена при её согласовании сторонами не включала НДС. При недоказанности этих обстоятельств довзыскание не допускалось.

Таким образом, был сформирован однозначный подход, согласно которому против поставщика срабатывала презумпция окончательности цены, установленной договором, и необходимости выделения НДС внутри суммы, указанной в договоре.

Вторая категория споров – это достаточно близкие по проблематике к рассмотренным ситуациям споры о довзыскании суммы, составляющей НДС, сверх цены, указанной в договоре, в тех случаях, когда продавец (исполнитель, подрядчик) в ходе исполнения долгосрочного договора теряет право на использование специального режима налогообложения, право на освобождение от НДС спорной операции.

Став плательщиком налога в период действия долгосрочного договора, либо утратив освобождение от обложения по спорной операции, продавец (исполнитель, подрядчик) пытается настаивать на пересмотре условия о цене.

Как представляется, такое право у него отсутствует, поскольку на контрагента не могут быть переложены риски, связанные исключительно с действиями самого продавца (исполнителя, подрядчика) по соблюдению положений налогового законодательства, дающих право на применение освобождения.

Несколько сложнее обстоят дела с третьей разновидностью рассматриваемых ситуаций. Особенность их заключается в том, что стороны в договоре, руководствуясь неверным пониманием положений НК РФ, ошибочно указывают, что операция не подлежит обложению НДС (либо налоговая ставка составляет 0%).

Далее мы видим следующее развитие событий: ошибка выявляется налоговым органом при проверке, производится доначисление НДС поставщику (исполнителю), после чего тот пытается взыскать соответствующую сумму с покупателя (заказчика).

По указанному вопросу арбитражная практика, допуская удовлетворение указанных требований, была достаточно единообразна. Это решение лежало в русле рассмотренной выше правовой позиции, отражённой в постановлении Пленума ВАС РФ по НДС.

Стороны – обосновывали решения суды, – заблуждались в вопросе обложения спорной операции НДС, и это заблуждение нашло отражение в тексте договора.

В данном случае нет неясности относительно договорённости сторон (был ли учтён НДС или нет при определении цены), а совершена ошибка в применении нормы НК.

Результатом этой ошибки является ничтожность условия о необложении операции, о применении ставки 0% вместо ставки 18 % как противоречащего требованиям налогового законодательства.

Соответственно, в силу п.1 ст. 168 НК о предъявлении НДС по облагаемым операциям дополнительно к цене требования истцов (продавцов, исполнителей) о взыскании суммы этого налога с ответчиков (покупателей и заказчиков) являются правомерными независимо от наличия в договоре соответствующего условия (см., например, Постановление Президиума ВАС РФ от 29.09.2010 г. № 7090/10).

Такая концепция долгое время сохранялась в практике, однако в 2017 году наметились изменения. Арбитражным судом Краснодарского края рассматривался спор по иску АО «Транснефть-Терминал» к компании с ограниченной ответственностью «Порт Юнион Ойл Экспорт Лимитед», вытекающий из договора об оказании услуг по перевалке дизельного топлива.

На стадии заключения сделки стороны полагали, что данные операции облагаются НДС по ставке 0%, что и зафиксировали в договоре. Однако позднее в применении нулевой ставки исполнителю налоговым органом было отказано.

Возник гражданский спор о взыскании с заказчика 18-типроцентной доплаты за оказанные услуги, и на стадии кассационного обжалования Арбитражный суд Северо-Кавказского округа стал на сторону истца, обосновав постановление в описанном выше ключе.

Однако Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного суда РФ пришла к иным выводам и разрешила спор в пользу ответчика (заказчика услуг по перевалке топлива).

Мотивируя своё решение, коллегия указала, что вопрос о распределении рисков, связанных с заблуждением сторон относительно налоговой ставки, был разрешён арбитражным судом округа неверно, а бремя по формированию налоговой базы и правильному исчислению подлежащего уплате в бюджет налога лежит на исполнителе как налогоплательщике (определение КЭС Верховного Суда РФ от 23.11.2017 г. № 308-ЭС17-9467).

Возможно, такой подход имеет право на существование, и позиция ВАС РФ, выраженная в постановлении Пленума, требует корректировки.

Вероятно, в данном конкретном деле решение, основанное на возложении рисков неверной квалификации операции на исполнителя, которые связаны прежде всего с уяснением и оценкой фактических обстоятельств оказания услуги, а не с содержанием нормы права, справедливо.

Следует признать, что при распределении между сторонами договора рисков оценки фактически обстоятельств, характеризующих услугу, эти риски следует относить на сторону заказчика.

Однако нельзя не отметить, что без сделанных оговорок во взаимосвязи с фактическими обстоятельствами дела позиция коллегии входит в противоречие с разъяснениями Пленума ВАС РФ, и руководствоваться суды должны именно ими до тех пор, пока эти разъяснения не изменены или не отменены Пленумом ВС РФ. К сожалению, приходится констатировать, что это правило исполняется далеко не всегда. И это огромный минус не столько для какой-либо определённой категории участников экономической деятельности, сколько для судебной системы в целом.

Мы разобрали наиболее распространённые и получившие широкое отражение в судебно-арбитражной практике случаи с исками о довзыскании с покупателей (заказчиков) сумм НДС, которые в результате ошибок или небрежности не были «приплюсованы» сторонами к договорной цене товара либо услуги в момент заключения сделки.

Иначе говоря, анализировали ситуации на той стадии, когда от сторон уже мало что зависит, а точка в споре ставится судом. Теперь, ответив на извечный вопрос: «Кто виноват?» – попытаемся разобраться с классическим: «Что делать?».

Наверное, мало кому из субъектов предпринимательской деятельности нравятся судебные тяжбы (особенно, растягивающиеся на годы).

Поэтому наиболее простым и эффективным способом действий будет тщательная детализация в тексте заключаемых договоров возможных последствий ошибки сторон при определении экономической природы хозяйственных операций, а следовательно – при ответе на вопрос: «Является ли она налогооблагаемой?»

Ныне действующее гражданское законодательство в этом смысле даёт нам в руки замечательный инструмент в виде статьи 431.

2 Гражданского Кодекса, предусматривающей ответственность стороны договора за предоставление другой стороне «недостоверных заверений об обстоятельствах, имеющих значение для заключения договора, его исполнения или прекращения (в том числе относящихся к предмету договора, полномочиям на его заключение, соответствию договора применимому к нему праву, наличию необходимых лицензий и разрешений, своему финансовому состоянию либо относящихся к третьему лицу)».

Применительно к реальной жизни это означает, что, формулируя условия договора, стороны могут во избежание потенциальных споров, установить последствия признания их налоговой ошибки и распределить риски убытков, либо возложить эти риски полностью на одного из участников сделки (логично предположить, что это будет продавец или исполнитель, то есть лицо, получающее оплату).

Подобная предусмотрительность приобретёт особое значение в тех ситуациях, когда у сторон изначально нет никаких ошибок и заблуждений относительно налогообложения совершаемых операций (ставок налога, льгот, обоснованности применения специальных налоговых режимов и т.п.

) Однако в ходе исполнения заключённого на длительный срок договора будут законодательно приняты изменения, в корне меняющие это положение (введена или отменена льгота, изменена налоговая ставка и т.п.). Подобные случаи лежат отнюдь не в области фантастики и вполне могут произойти (в случае с повышением ставки НДС – уже произошли) в реальности.

Между тем, однозначная позиция в судебно-арбитражной практике по этим вопросам должным образом не выработана.

И здесь нельзя не сказать о том, что подобный формальный и, если можно так выразиться, «арифметический» подход к проблеме должен критически переосмысливаться с точки зрения экономической природы отношений сторон, получаемых ими доходов и понимания этих доходов как экономической выгоды. Ведь, если разобраться, отмена налогообложения какой-либо операции (либо наоборот установление налогообложения) не приводит автоматически к неосновательному обогащению одной из сторон договора на пресловутые 18 процентов.

Ценообразование – достаточно сложный процесс, зависящий от множества факторов и включающий в себя множество нюансов. И налог «внутри» цены далеко не всегда является решающим моментом в её окончательных показателях.

Следовательно, механическое добавление к подлежащей уплате за товар или услугу цене суммы, равной ставке НДС (либо, наоборот, признание этой суммы излишне уплаченной) представляется, как минимум, спорным.

Именно поэтому требуется тщательная работа сторон на стадии переговоров и подготовки проекта договора, где необходимо внимательно просчитывать последствия возможных изменений в налоговом законодательстве, а также вероятность ошибок, о которых мы говорили выше.

Источник: https://podderzhka.org/taxpro/nalogi/nds/uvelicheniye-nds/

Экономическая обоснованность земельного налога

Принцип экономического основания налога в спорах о ставке НДС по связанным с экспортом услугам

А.А. Мотос, юрист (г. Омск), E-mail: nalogoved@nalogoved.ru

Конституционный Суд РФ не усмотрел несоответствия обжалуемых норм о порядке исчисления земельного налога Конституции РФ. В частности, Судом опровергнуты доводы подателей жалоб о неопределенности одного из элементов земельного налога – налоговой базы, а также доводы о нарушении принципа разделения властей.

При этом Суд не коснулся главной, на наш взгляд, причины, по которой были поданы указанные жалобы, – соотношения рыночной и кадастровой стоимости земельного участка. Между тем неопределенность в этом вопросе вызвала многочисленные налоговые споры в ряде субъектов РФ – Свердловской, Омской, Саратовской и других областях.

Исполнительные органы власти этих регионов, остро нуждаясь в денежных средствах на общем фоне снижения уровня доходов, утвердили такие показатели кадастровой стоимости, которые в разы (иногда в десятки и даже сотни) превысили размер рыночной стоимости земельных участков.

СУТЬ ПОДАННЫХ В КС РФ ЖАЛОБОснову поданных жалоб составляют тезисы:

  • налог должен быть экономически обоснованным;
  • требование экономической обоснованности включает в себя и фактическую возможность уплаты налога разумно действующим лицом;
  • соблюдение принципа экономической обоснованности должно быть доступно для судебного контроля;
  • критерием проверки правильности определения налоговой базы земельного налога должна быть рыночная стоимость объекта налогообложения.

Реакция налогоплательщиков была вполне предсказуемой – они попытались оспорить результаты кадастровой оценки, которые, по их мнению, были ошибочными, так как превышали размер рыночной стоимости объектов налогообложения. Однако их попытки оказались безуспешными.

Анализ судебных актов, принятых в Омской области, дает основания утверждать, что безуспешными они оказались вследствие неоднозначности положения пункта 3 статьи 66 Земельного кодекса РФ. Согласно пункту 3 статьи 66 Земельного кодекса РФ (в ред. до 22.07.10 г.

) в случаях определения рыночной стоимости земельного участка кадастровая стоимость земельного участка устанавливается в процентах от его рыночной стоимости. При желании эту норму можно истолковать как не препятствующую установлению кадастровой стоимости, например, в размере 10 000% от рыночной.

Подобная логика может показаться абсурдной, однако именно она восторжествовала в Омском областном суде и была поддержана Верховным Судом РФ.

Не получив поддержки в судах, к чьей компетенции Законом отнесено рассмотрение подобных споров по существу, налогоплательщики обратились в КС РФ, указав на такую неопределенность. Однако привлечь внимание КС РФ к данной проблеме не удалось – возможно потому, что акценты в поданных жалобах были расставлены на иных аспектах (см. текст на полях, с. 12).

Проблема осталась без разрешения, и, по имеющейся информации, в КС РФ продолжают поступать жалобы, предмет которых – нарушение отдельными нормативными правовыми актами субъектов РФ права налогоплательщиков платить законно установленные налоги.

Податели жалобы в КС РФ утверждают – с чем совпадает и позиция автора статьи, – что одним из требований к законно установленному налогу является его экономическая обоснованность. Это требование, несмотря на его отсутствие в тексте Конституции РФ, отмечено в ряде судебных актов КС РФ, что позволяет считать его конституционно-правовым.

Есть и другая точка зрения, согласно которой требование экономической обоснованности налога является конституционно-значимым.

На наш взгляд, различие приведенных позиций о природе данного требования в любом случае не исключает, а напротив, предполагает конституционную проверку норм НК РФ на соответствие требованию экономической обоснованности.

Гораздо большие затруднения вызывают попытки определения содержания этого требования.

А. Бланкенагель, профессор кафедры российского права, публичного права и сравнительного правоведения Берлинского университета им.

Гумбольдта, в рамках VI Конференции «Налоговое право в решениях Конституционного Суда Российской Федерации 2008 года»3 привел ряд толкований данного требования, существующих в практике Конституционного Суда ФРГ.

Он же указал на юридический характер требования экономической обоснованности, который предполагает возможность судебного контроля, то есть проверки на основе неких объективных критериев. Аналогичные взгляды были высказаны ранее доктором юридических наук Ю. А. Крохиной4.

Налогоплательщики, обратившиеся в КС РФ, однако, остановились на таком проявлении экономической обоснованности, как фактическая возможность разумно действующего лица уплатить налог в текущих условиях экономической деятельности.

Иными словами, прибыльность от разумного использования земельного участка должна быть такой, чтобы части полученной прибыли было достаточно для уплаты налога и его уплата ни при каких обстоятельствах не приводила к отрицательным результатам деятельности налогоплательщика в конкретном налоговом периоде.

Исходя из модели налогообложения (произведение налоговой базы и налоговой ставки) и того, что все элементы налога определяются органами власти, налогоплательщики утверждают, что деятельность органов власти должна быть контролируема, и в качестве критерия соответствия результатов определения налоговой базы требованию экономической обоснованности называют ее сравнение с рыночной стоимостью общепризнанным мерилом разумности. Такое свойство рыночной стоимости обусловлено тем, что она – результат деятельности независимых равноправных лиц.

***

Изложенное свидетельствует о несомненной важности поднятого вопроса и необходимости его разрешения по существу Конституционным Судом РФ, поскольку фактически речь идет о возможности правовой защиты принципа экономической обоснованности налога.

Вместе с тем нельзя не отметить снижающуюся активность Конституционного Суда РФ в сфере публичного права и увеличивающийся в связи с этим поток жалоб в Европейский Суд по правам человека.

На наш взгляд, именно своевременное вмешательство КС РФ в сложившуюся ситуацию позволило бы изменить складывающуюся тенденцию недоверия ко внутригосударственным способам защиты нарушенных прав.

A.A. Motos
Economic justification of the land tax
During 2009, taxpayers attempted to draw the Russian Constitutional Court’s attention to the procedure for calculating land tax. The Court examined these requests but declined to uphold the complaints. The main issue concerned the ratio of the market value and cadastral value of land – and this remains unresolved

Источник: https://e.nalogoved.ru/262418

Еще раз о соотношении НДС и цены договора

Принцип экономического основания налога в спорах о ставке НДС по связанным с экспортом услугам

Практикообразующим[1] Определением от 20.12.2018 по делу № А12-36108/2017 ИП Зайчук Д.В. СКЭС ВС РФ разъяснила, что «НДС»[2] – это часть цены, поэтому он не может определяться сверх итоговой цены договора.

Определение СКЭС от 16.04.2019 по делу № А58-9294/2017 ООО «Север+Восток» закрепляет последовательную позицию ВС РФ о необходимости корректного исчисления НДС с учетом сложившейся договорной цены.

Не буду пересказывать многочисленные и в целом правильные доводы этих определений, в дополнение хотел бы сказать несколько слов в отношении якобы закрытого перечня случаев применения расчетной ставки, на который ссылались нижестоящие суды. Пункт 4 ст.

 164 НК РФ использует формулу «в иных случаях, когда в соответствии с настоящим Кодексом сумма налога должна определяться расчетным методом», а не формулу «в случаях, установленных (предусмотренных) настоящим Кодексом», которая достаточно часто встречается в Налоговом кодексе РФ как признак закрытого перечня.

Исходя из смысла всей гл. 21 НК РФ в свете экономико-правовой природы НДС, на важность учета которой обращает внимание СКЭС в многочисленных своих решениях, применение расчетной ставки обеспечивает корректное определение суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет.

И потому это именно тот случай, когда сумма налога должна определяться расчетным методом «в соответствии с настоящим Кодексом». К тому же расчетная ставка – это не какая-то другая ставка, а та же ставка, применяемая в ситуации, когда цена сделки уже сформировалась.

Поэтому можно говорить даже не о расчетной ставке, а о правильном определении налоговой базы: если выясняется, что операция облагается НДС, то сложившаяся цена должна приниматься не за 100%, а за 118% (120%), то есть с учетом «НДС».

Столь радикальную смену парадигмы по сравнению с ранее возобладавшей в многолетней практике (о возможности предъявления покупателю «НДС» сверх сложившейся цены и, соответственно, о возможности доначисления инспекцией НДС сверху, а не «изнутри») следует признать совершенно обоснованной, необходимой и давно назревшей. Прежний подход опирался на ошибочное понимание особого порядка исчисления НДС, основанного на выделении «НДС» в счетах-фактурах, и приводил к многочисленным спорам между контрагентами, пересмотру оговоренной цены, недостоверной рекламе, а также завышенному исчислению налога, подлежащего уплате в бюджет[3].

Поскольку, как указывает СКЭС, налоги в силу п. 3 ст.

 3 НК РФ должны иметь экономическое основание, сумма «НДС» в любом случае не может определяться в зависимости от уклонения, недобросовестности, заблуждения и прочих видов отношения продавца к исполнению своих налоговых обязательств, а также его разумных ожиданий. Стоит напомнить, что в п. 11 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 указано, что признание налоговой выгоды необоснованной не должно затрагивать иные права налогоплательщиков. 

Если изымается больше, чем соответствующая доля добавленной стоимости, то это будет уже не налог, а штрафная ответственность, причем не предусмотренная законом. Показательно, что п.

 30 Обзора судебной практики ВС РФ № 1 (2019) не содержит оговорки о вине налогоплательщика.

Расчет налога “сверху” или “изнутри” зависит не от вины налогоплательщика, а лишь от того, формируется цена сторонами договора или же налоговый орган проверяет исчисление налога тогда, когда она уже сформировалась в отношениях контрагентов.

В письме ФНС России от 07.05.2019 № СА-4-7/8614@ (том самом, которым до налоговых органов доведен Обзор судебной практики о квалификации деятельности физических лиц в качестве предпринимательской в целях налогообложения) указано на некую презумпцию наличия «НДС» в цене договора.

Но такой презумпции нет и быть не может. Можно лишь выяснять, является ли цена рыночной (если стороны взаимозависимы), а также окончательна ли она для сторон договора (если они независимы).

Поэтому налоговый орган, если у него есть сомнения в размере цены, должен либо доказать ее занижение продавцом по сравнению с рыночной на сумму «НДС», либо проверить, считает ли независимый покупатель цену окончательной, что возможно путем направления ему официального запроса.

Если налоговый орган приходит к выводу, что реальная цена выше, и определяет размер «НДС» сверх указанной продавцом цены, это фактически означает увеличение цены для покупателя и вероятность взыскания с него дополнительных сумм.

Исходя из этого, когда спор о размере цены при определении «НДС» перешел в судебную плоскость, суду следует привлекать покупателя в качестве третьего лица, чьи интересы могут быть затронуты выводом об «истинном» размере цены.

В рамках новой парадигмы, рассматривающей «НДС» как часть цены[4], должны уйти из правового лексикона и прежние неудачные понятия и термины.

Например, «НДС» не может включаться или не включаться в цену, иметься или отсутствовать в цене – он может лишь в ней выделяться или не выделяться. Причем такое выделение, как следует из установленного в гл.

 21 НК РФ алгоритма исчисления НДС, имеет значение только для использования вычетов покупателем, но не имеет значения для определения налогового обязательства продавца.

Надо сказать, что расчет “НДС” в пределах сформировавшейся цены важен не столько для НДС (разница между 15,25% и 18% невелика), сколько для правильного определения налогооблагаемой прибыли. При расчете “НДС” в пределах цены уменьшается доход.

Если же инспекция и суд все же начисляют сверху, то они должны признать правомерность отнесения на расходы доначисленного и уплаченного в бюджет НДС, т.к. он не предъявляется покупателю и ограничение подп. 19 ст. 270 НК РФ применяться не может.

 

К сожалению, по-прежнему остается нерешенным вопрос о реализации права покупателя на вычет суммы «НДС», доначисленной налоговым органом продавцу.

В результате нарушается как принцип экономического основания налога, закрепленный в п. 3 ст.

3 НК РФ, так и основной принцип НДС – принцип нейтральности (зеркальности начислений и вычетов), нашедший защиту в целом ряде решений СКЭС[5] и признанный Федеральной налоговой службой[6].

Значение правовой позиции СКЭС ВС РФ по этим делам значительно шире: она, несомненно, повлияет на разрешение споров между контрагентами о том, влечет ли повышение ставки налога с 1 января 2019 г. обязанность покупателя повысить цену[7].

[1] Включено в Обзор судебной практики ВС РФ № 1, 2019 (утв. Президиумом ВС РФ 24.04.2019), п. 30. [2] В кавычках мной указана сумма, выделяемая в цене как налог условно (в целях исчисления инвойсным методом), в отличие от НДС, подлежащего уплате в бюджет и являющегося собственно налогом. [3] Зарипов В.М. НДС всегда в цене! // Налоговед. 2013. № 6. [4] См. также Постановление Президиума ВАС РФ от 22.09.2009 по делу № А50-6981/2008-Г-10 ООО «Новая городская инфраструктура Прикамья».

Источник: https://zakon.ru/Blogs/esche_raz_o_sootnoshenii_nds_i_ceny_dogovora/78358

Адвокат Титов
Добавить комментарий